Нормы естественной убыли - Г. Краснослободцева

Нормы, которыми пользовались ранее (в 2002–2005 гг.) для целей бухгалтерского учета, также могут применяться для корректировки налоговой базы по налогу на прибыль (при условии, что на момент выявления факта потерь они действовали).

Тема налогового учета потерь от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке МПЗ не давала покоя налогоплательщикам практически с момента введения в силу гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

В соответствии с положениями гл. 25 НК РФ потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке МПЗ представляют собой материальные расходы налогоплательщика.

Указанные расходы представляют собой косвенные расходы, в полном объеме уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль текущего налогового периода. Датой их возникновения является дата их выявления, следовательно, признание их в налоговом учете проводится единовременно. Торговая организация вправе принять самостоятельное решение о включении в расходы в целях налогообложения потерь в пределах норм естественной убыли.

В учетной политике организации должен быть утвержден порядок списания товарных потерь. Если недостачу товаров в пределах норм естественной убыли организация в налоговом учете в расходы не относит, то она и не будет учитывать недостачу товаров в бухгалтерском учете, определяя ее как издержки. Только такая операция разорвет данные бухгалтерского и налогового учета.

Фирмам, которые желают учитывать такие недостачи в бухгалтерском учете, следует иметь в виду, что нормы естественной убыли определяются предельными и составляют максимальную величину потерь, которую можно учитывать при определении финансовых результатов. В случае обнаружения при инвентаризации меньшей величины, чем норма, в издержки включается именно фактическая величина потерь.

Есть еще один момент, на который необходимо обратить внимание: следует ли по недостачам продукции в пределах норм естественной убыли восстанавливать сумму «входного» НДС, если ранее эта сумма налога принималась к вычету? Налоговые органы на данный вопрос отвечали, что НДС необходимо восстановить, так как данные товары не участвуют в налогооблагаемых операциях, т. е. у налогоплательщика не выполняются требования п. 2 ст. 171 НК РФ.

На сегодняшний момент на вопрос о необходимости восстановления «входного» НДС, приходящегося на сумму недостачи, согласно нормативам, не существует ответа.

Налоговики в частных ответах на вопросы налогоплательщиков придерживаются такого мнения: суммы НДС по недостающему товару необходимо восстановить, если они ранее были предъявлены к вычету. При условии, что недостача покрывается за счет виновных лиц, суммы НДС также следует взыскать за их счет. Такой вывод работники налоговой службы делают на основании п. 2 ст. 171 НК РФ, который определяет, что вычетам подлежат суммы НДС по товарам, приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Но можно оспорить позицию налоговой инстанции на том основании, что необходимость восстановления НДС при выявлении недостачи товаров, в том числе и в пределах естественной убыли, законодательством не установлена.

По общему правилу суммы НДС, предъявленные поставщиком покупателю товаров, подлежат вычету у покупателя по правилам ст. 172 НК РФ. Получив и оплатив товары, предназначенные для дальнейшей реализации, покупатель правомерно может вычитать НДС.

Пунктом 2 ст. 170 НК РФ установлено, что у покупателя нет права на вычет, если в момент приобретения товаров имеют место следующие случаи:

1) приобретение (ввоз) товаров, используемых для операций, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);

2) приобретение товаров для их реализации за пределами территории РФ;

3) приобретение товаров организациями, не являющимися налогоплательщиками в соответствии с законодательством либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате НДС;

4) приобретение товаров для их дальнейшей передачи, если такая их передача не признается реализацией товаров в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ.

В этих случаях суммы НДС, принятые к вычету по приобретенным товарам, подлежат восстановлению и уплате в бюджет.

Выбытие товаров в связи с потерями при их продаже к установленным случаям НК РФ не относится. Других же случаев и оснований для восстановления сумм НДС налоговым законодательством не предусмотрено.

Следовательно, можно сделать вывод, что налоговики не обязывают налогоплательщиков восстанавливать «входной» НДС, который связан со стоимостью товарных потерь. Восстановление налога – вопрос весьма спорный: так как если эти товары покупались налогоплательщиком для перепродажи, следовательно, он по праву применил право на вычет.

Положения ст. 7 Закона № 58-ФЗ распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 г.

При выявлении ошибок в исчислении налогов, относящихся к прошлым налоговым периодам, в текущем перерасчет налоговых обязательств происходит в периоде совершения ошибки.

Следует отметить, что подача уточненных деклараций – это право, а не обязанность налогоплательщика. Согласно п. 1

ст. 81 НК РФ, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию только при обнаружении ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате.

В связи с неучетом при налогообложении потерь в виде естественной убыли важным является факт переплаты налога. Следовательно, у налогоплательщика пропадает обязанность подавать уточненные декларации по налогу на прибыль.

Заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы (п. 6 ст. 78 НК РФ). Сроков на зачет данная статья не устанавливает.

Между зачетом и возвратом налоговых платежей существенных различий не имеется и фактически зачет излишне уплаченных сумм налога является разновидностью (формой) возврата этих сумм, восстановлением имущественного положения налогоплательщика (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 29 июня 2004 г. № 2046/04). Следовательно, сроки, установленные на возврат излишне уплаченной суммы налога, распространяются и на ее зачет. Таким образом, налогоплательщику, принявшему решение возвратить излишне уплаченную сумму налога на прибыль за 2007 г., необходимо подать заявление о возврате в пределах трех лет со дня уплаты установленной суммы. Форма такого заявления законом не предусмотрена, поэтому может применяться в любой форме, свидетельствующей о желании налогоплательщика возвратить уплаченную сумму налога.