Основы международного корпоративного налогообложения - Владимир Гидирим

Компания Vodafone в ответ утверждала, что налоговое присутствие в терминологии ст. 195 должно пониматься в контексте транзакции (сделки), облагаемой налогом, а не на основе совершенно не имеющего отношения к делу вопроса. Инвестирование группы Vodafone в компанию Bharti Airtel не означает, что все компании группы Vodafone автоматически стали регулироваться индийским правом и попали под юрисдикцию индийских налоговых органов. Налоговое присутствие возникает, когда иностранная компания, ведущая бизнес в Индии, присутствует там, образовав постоянное представительство или совершая сделки, относящиеся к постоянному представительству.

Схема взаимоотношений между участниками рассматриваемого дела представлена на рисунке[412].

Суд первой инстанции решил, что налоговые органы Индии имеют право применять налог у источника в отношении нерезидентного покупателя акций иностранной компании, имеющей активы в Индии. По существу, основным вопросом дела был вопрос о юрисдикции налоговых законов Индии в отношении «офшорной» сделки по продаже иностранных акций одним нерезидентом другому нерезиденту Индии. Суд первой инстанции подтвердил решение налогового органа о том, что передача (продажа) одним нерезидентом другому нерезиденту контролирующего пакета акций нерезидентной компании, которая косвенно владеет активом в Индии, может облагаться налогом в Индии, т. е. индийскую налоговую юрисдикцию в отношении обязательств по уплате налога нерезидентом согласно ст. 195 закона о подоходном налоге. Суд первой инстанции основывался на следующих аргументах:

Сделка между Vodafone и HTIL не просто совершилась в форме передачи одной-единственной акции CGP на Кайманах, но заключалась в комплексном коммерческом взаимоотношении сторон, согласно которому предметом сделки по существу была передача контрольного пакета в HEL от HTIL к VIHBV. Пакет представляет собой идентифицируемый «капитальный актив», существующий независимо от CGP.

Задолго до самой сделки, когда HTIL контролировала компанию HEL, была построена комплексная холдинговая структура владения и финансирования индийских компаний, которые, в свою очередь, имели прямое и косвенное участие в HEL.

При покупке CGP Vodafone получила косвенное участие в HEL, контролирующее участие в некоторых субхолдинговых компаниях, владеющих долями участия в HEL, контролирующие права через акционерное соглашение (право назначения директоров в косвенных холдинговых компаниях HEL, долю участия в форме привилегированных акций в этих компаниях, право использования бренда Hutch в Индии). Также Vodafone заключила договор о недопущении конкуренции (non-compete agreement) с Hutchinson в Индии. Все это в совокупности представляет собой «капитальный актив» согласно п. 14 ст. 2 закона о подоходном налоге.

Цена, уплаченная по договору (около 11 млрд долларов США), частично включала в себя вознаграждение за указанные выше права и полномочия, многие из которых связаны с передачей акций CGP.

Документы по сделке, сопутствующий результат передачи CGP, признают в качестве независимых права и полномочия HTIL в отношении индийского бизнеса, передаваемого VIHBV.

Суд признал, что передача акций CGP не была адекватной сделкой самой по себе для завершения сделки между HTIL и VIHBV, а вытекающие из нее права и полномочия формировали прирост капитала.

Суд также признал, что если актив или источник дохода находится в Индии, то доход, который начислен или возникает (accrues or arises), прямо или косвенно, посредством актива или от него, должен считаться доходом, который считается (подразумевается) начисленным или возникшим в Индии (is deemed to accrue or arise in India), а потому подлежащим налогообложению на основании параграфа i п. 1 ст. 9 или 163 закона о подоходном налоге.

Суд поручил налоговому органу провести распределение (apportionment) между доходом, который считается начисленным и возникшим в результате нексуса к Индии, и частью, которая относится к территории за ее пределами. Суд также решил, что положения ст. 195 могут применяться к нерезиденту при условии достаточной территориальной связи (нексуса) между ним и Индией.

Vodafone, как было решено, в силу разнообразных соглашений и договоренностей имела нексус к индийской юрисдикции, а следовательно, процедуры, инициированные в результате неправомерного неудержания налога со стороны Vodafone, не могут считаться не имеющими юрисдикции.

Однако в итоговом решении Верховный суд, рассмотрев апелляцию, сообщил, что результаты сделки должны быть признаны для целей «как есть» налогообложения до тех пор, пока они не представляют собой фиктивное событие, направленное на избежание налога («look-at» approach). Поскольку сама сделка имела коммерческое обоснование, то возможности применить подход «просмотра насквозь» («look-through» approach) в данном случае нет. Следовательно, в отношении продажи акций иностранной компании у Индии нет юрисдикции. Что касается стоимости самой сделки, то суд решил, что предметом сделки был контрольный пакет акций, который сам по себе не подпадает под понятие капитального актива. Стоимость акций кайманской компании представляет собой единое целое, и не имелось оснований разделять ее на стоимость отдельных активов, находящихся в Индии. Налогоплательщик не производил такое разделение самостоятельно, его сделал налоговый орган, не имея на то оснований.

Касательно экстерриториального действия ст. 195 закона о подоходном налоге Верховный суд Индии сказал: «…законы страны принимаются для применения на своей территории, но данное предположение не универсально, если из закона прямо не следует, что существует намерение сделать его действие экстерриториальным. Соответственно, необходимо исследовать, насколько ст. 195 закона о подоходном налоге имеет презумпцию территориальности и существуют ли причины отхода от данного предположения. Буквальное прочтение слов „любое лицо, обязанное уплатить“ как включающее в себя нерезидентов привело бы к абсурдным последствиям… намерение Парламента заключалось в том, чтобы ст. 195 в первую очередь применялась к резидентам, которые имеют налоговое присутствие в Индии… Выражение „любое лицо“, на наш взгляд, если рассматривать контекст ст. 195, означает любое лицо – резидента Индии. Эта точка зрения поддерживается, если мы рассмотрим аналогичные ситуации в других странах, в которых были попытки взимать налог с нерезидентов. Одним из наиболее ранних постановлений, которое послужило отправной точкой для многих других, было решение по делу Ex Parte Blain; In re Sawers LR 12 ChD 522 at 526, в котором суд Великобритании сказал, что „если иностранец остается за границей, если он никогда не приезжал в эту страну, кажется невообразимым, что английский законодатель мог когда-либо намереваться подвергать такое лицо какому-либо английскому закону“. В деле Clark (Inspector of Taxes) v. Oceanic Contractors Inc. (1983) 1 ALL ER 133 суд палаты лордов рассматривал вопрос о том, насколько сам факт обложения налогом создает достаточный нексус для привлечения положений о налоге, удерживаемом у источника. Этим положениям не был придан статус экстерриториального применения на основе принципа статутного толкования (statutory interpretation) <…> Лорд Скарман сказал: „Если иное прямо не выражено в законе либо настолько явно подразумевается, что остается на усмотрение английского суда для придания юридической силы, законодательство Великобритании применяется только к подданным или к иностранцам, которые посредством приезда в эту страну на короткий или продолжительный период на этот период подчинили себя английской юрисдикции“. Данный принцип также прослеживается в Agassi v. Robinson[413]. Настоящий суд в деле CIT v. Eli Lilly and Company (India) P. Ltd.(2009) 15 SCC 1 также имел возможность рассмотрения сферы действия ст. 192, 195 и др. В настоящем деле, бесспорно, акции CGP были переданы за рубежом. Обе компании были инкорпорированы не в Индии, а за рубежом. Обе компании не имеют дохода либо налогооблагаемых активов в Индии, если оставить в стороне вопрос о передаче таких налогооблагаемых активов в Индии. Налоговое присутствие должно изучаться в контексте рассматриваемой сделки, а не со ссылкой на сделку, совершенно не имеющую отношения к вопросу. Статья 195, на наш взгляд, применялась бы, только если платежи совершались бы от резидента в адрес нерезидента, а не между двумя нерезидентами за пределами Индии. В настоящем деле сделка совершена между двумя нерезидентными лицами на основании договора, исполненного за пределами Индии. Эта сделка не имеет нексуса к активам, находящимся на территории Индии. Для установления нексуса должна быть исследована юридическая природа сделки, а не косвенная передача прав и правомочий в Индии. Соответственно, Vodafone не имеет юридических обязательств отвечать на уведомление, направленное ему согласно ст. 163, которое применяется к покупателю активов как представителю лица, облагаемого налогом… Поэтому я нахожу затруднительным согласиться с выводами, к которым пришел Высокий суд, о том, что продажа акций CGP со стороны HTIL в пользу Vodafone состоит в передаче капитального актива в значении, установленном в п. 14 ст. 2 закона о подоходном налоге, а права и правомочия, вытекающие из FWAs, SHAs, Term Sheet и договоров уступки займов, лицензии на бренд, и т. д. составляют неотъемлемую часть акций CGP, содержащей в себе прирост капитала. Соответственно, требование об уплате… налога с прироста капитала, по моему мнению… не имеет полномочий на основании закона (lacks authority of law) и потому аннулируется…».