Расходы фирмы. Бухгалтерский и налоговый учет. Полное практическое руководство - Иван Феоктистов

11.1.3. Сумма НДС по безнадежному долгу

Безнадежные долги за реализованные товары (работы, услуги) списывают в уменьшение доходов. В бухгалтерском учете вся сумма долга, включая налог на добавленную стоимость, списывается на счет 91 «Прочие доходы и расходы». А как поступить в налоговом учете? Следует ли учесть в целях налогообложения прибыли НДС, содержащийся в сумме безнадежного долга?

Налоговики считают, что НДС по списанной дебиторской задолженности при налогообложении не учитывается. Однако Налоговый кодекс РФ не содержит требований о том, чтобы при формировании налогооблагаемой прибыли и включении дебиторской задолженности во внереализационные расходы плательщик исчислял сумму этой задолженности без учета налога на добавленную стоимость.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, – суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва. Право на включение в состав внереализационных расходов безнадежной дебиторской задолженности с учетом НДС подтверждено в определении Конституционного Суда РФ от 12 мая 2005 г. № 167-О.

Ведь факт неполучения налогоплательщиком оплаты от реализации товаров (работ, услуг) не исключает возможности взимания НДС, который, как и другие налоги, в принципе, должен уплачиваться за счет собственных средств налогоплательщика. В случаях отсутствия оплаты покупателем товара, работы или услуги, в стоимость которых включается НДС, налогоплательщик вправе использовать предусмотренный налоговым законодательством компенсационный механизм в виде реализации права на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль на сумму убытков от списания сомнительных долгов, включая начисленную сумму НДС.

Таким образом, налогоплательщик имеет право в налоговом учете при расчете налога на прибыль учесть НДС, относящийся к безнадежному долгу. К такому же выводу приходят и суды. В качестве примера можно привести постановление ФАС Центрального округа от 20 марта 2006 г. № А09-19604/04-12.

11.2. Резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию

Согласно подпункту 9 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ затраты на гарантийный ремонт относят на прочие расходы. Этот же подпункт позволяет создать в налоговом учете резерв расходов по гарантийному ремонту. Так вот порядок создания такого резерва прописан в статье 267 Налогового кодекса РФ. Создавать такой резерв могут не только производители, но и торговые предприятия, которые принимают на себя обязательства по гарантийному обслуживанию реализованных товаров.

В резерв отчисляется определенный процент от стоимости реализуемых товаров. Фирмы, которые реализуют товары с гарантией не первый год, рассчитывают этот процент как отношение затрат на гарантийный ремонт к общей сумме выручки без учета налога за три предыдущих года или за тот срок, в течение которого фирма предоставляет гарантии, если он меньше трех лет.

Расходы на гарантийный ремонт списывают за счет резерва. Если же этой суммы недостаточно, чтобы покрыть все издержки, то расходы на ремонт можно учесть при расчете налога на прибыль сразу, не дожидаясь конца года. Неиспользованный же остаток резерва переносится на следующий год.

Фирмы, продающие товар с гарантией не первый год, рассчитывают этот процент по такой формуле:

ПО = ГР: В,

где ПО – процент отчислений в резерв; ГР и В – соответственно расходы на гарантийный ремонт и выручка (без НДС) за три предыдущих года или за тот срок, в течение которого фирма предоставляет гарантии, если он меньше трех лет.

ПРИМЕР

Организация торгует бытовой техникой. На каждый проданный прибор покупателю выдают гарантию на один год помимо гарантийных обязательств, которые на себя принимают производители.

В 2006 г. организация решила создать в налоговом учете резерв расходов по гарантийному ремонту.

За 2003–2005 гг. на гарантийный ремонт организация истратила 500 000 руб. За тот же период выручка от реализации составила 10 000 000 руб (без НДС). Процент отчислений в резерв 2006 г. равен:

500 000 руб.: 10 000 000 руб. х 100 % = 5 %.

В 2006 году выручка от реализации бытовой техники составила 6 000 000 руб. (без НДС). Поэтому в резерв было отчислено 300 000 руб. (6 000 000 руб. х 5 %). Фактические же расходы на ремонт составили 299 000 руб.

В 2007 году организация вновь решила резервировать средства на гарантийный ремонт. Процент отчислений составил 4,9 процента.

От резерва, созданного в 2006 году, осталось 1000 руб. (300 000–299 000). Эту сумму можно учесть при резервировании средств на гарантийный ремонт в 2007 году.

Предположим, что в январе выручка от реализации составила 300 000 руб. Приходящийся на эту сумму резерв равен 14 700 руб. (300 000 руб. х 4,9 %). Но поскольку на 2007 год переносится остаток резерва 2006 года, в состав расходов по резервированию в январе можно списать только 13 700 руб. (14 700 – 1000).

Организации, которые только начали предоставлять гарантии в текущем году, рассчитывают сумму резерва по-другому. Для них размер резервных отчислений зависит от объема планируемых расходов на гарантийный ремонт. В конце первого года резервирования весь неиспользованный остаток резерва необходимо включить во внереализационные доходы.

11.3. Резервы предстоящих расходов,

направляемых на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов

Резервы предстоящих расходов, направляемых на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов, вправе создавать общественные организации инвалидов, а также организации, использующие труд инвалидов. К последним относятся организации, в которых численность инвалидов составляет не менее 50 процентов среднесписочной численности персонала, а доля расходов на оплату их труда в общем объеме выплат работникам – не менее 25 процентов. В среднесписочную численность работников не включаются инвалиды, работающие по совместительству, договорам подряда и другим гражданско-правовым договорам (п. 38 ст. 264 Налогового кодекса РФ).

11.3.1. Алгоритм

1. Установим период формирования резерва (далее – запланированный период).

2. Определим сумму предстоящих расходов на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов (СР). Эта сумма рассчитывается согласно программам (сметам), утвержденным организацией.

3. Вычислим величину налогооблагаемой прибыли за текущий отчетный (налоговый) период (НП) без учета резерва.

4. Найдем величину 30-процентного ограничения предельной суммы отчислений в резерв (ОРlim):

ОРlim = НП х 30 %.

5. Рассчитаем сумму отчислений в резерв (ОР). Она не должна превышать:

1) 30 % налогооблагаемой прибыли, полученной в текущем периоде, то есть ОР<ОРlim;

2) сумму предстоящих расходов на цели социальной защиты инвалидов по смете (СР), то есть ОР<СР.

6. Определим величину фактических расходов на цели социальной защиты инвалидов (ФР). Этот показатель формируется на основании документов налогового учета, подтверждающих фактические расходы.

7. По окончании запланированного периода проведем инвентаризацию резерва. Найдем разницу (Р) между суммой созданного резерва (ОР) и суммой фактических расходов на цели социальной защиты инвалидов (ФР):

Р = ОР – ФР.

8. Отрицательная разница (Р ‹0) включается в состав внереализационных расходов на конец отчетного (налогового) периода, положительная (Р› 0) – в состав внереализационных доходов.

11.3.2. Пояснения к алгоритму

Цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов, определены в пункте 38 статьи 264 Кодекса. Это:

– улучшение условий и охраны труда инвалидов;

– создание и сохранение рабочих мест для инвалидов (закупка и монтаж оборудования, в том числе организация труда рабочих-надомников);

– обучение (в том числе новым профессиям и приемам труда) и трудоустройство инвалидов;

– изготовление и ремонт протезных изделий;

– приобретение и обслуживание технических средств реабилитации (включая приобретение собак-проводников);

– санаторно-курортное обслуживание инвалидов, а также лиц, сопровождающих инвалидов I группы и детей-инвалидов;

– защита прав и законных интересов инвалидов;

– мероприятия по интеграции инвалидов в общество (включая культурные, спортивные и другие подобные мероприятия);

– обеспечение инвалидам равных с другими гражданами возможностей (включая транспортное обслуживание лиц, сопровождающих инвалидов I группы и детей-инвалидов);

– приобретение и распространение среди инвалидов печатных изданий общественных организаций инвалидов;

– приобретение и распространение среди инвалидов видеоматериалов с субтитрами или сурдопереводом;